Дефектная практика применения статьи 33 НК

19.08.2021 Аналитика

Валентин Галич, заместитель директора ООО «Юридическая компания «ВЕРДИКТ»

Анна Рубинштейн, юрист ООО «Юридическая компания «ВЕРДИКТ»

 

Общая информация

В 2019 году Налоговый кодекс (НК) был дополнен новым для белорусского права основанием корректировки налоговой базы.

Законодатель установил, что контролирующий орган (налоговая, ДФР КГК) вправе скорректировать налоговую базу по хозяйственным операциям, основной целью которых является уклонение или недоплата налогов. Речь идёт, в первую очередь, о тех операциях, которые либо лишены экономического смысла, либо экономическое содержание которых не является их основной целью.

Контролирующие органы стали активно применять данную статью НК, однако методология их действий не всегда является логически безупречной и не всегда соответствует экономической сути правоотношений, что влечет за собой негативные последствия для плательщиков.

 

Наиболее распространенный способ минимизации налогов

В основном контролирующие органы обращают внимание на реализацию схем с дроблением бизнеса, которые позволяют соблюсти критерии для применения специальных режимов налогообложения, например, УСН, и в итоге «экономить» на налогах.

Выявляться такие схемы могут как в рамках проверок, проводимых в соответствии с Указом о проверках, так и в рамках камеральных проверок (на основании документов, находящихся в налоговом органе). Чаще всего проверяющие обращают внимание на сделки между связанными субъектами, например, сделки компании с индивидуальным предпринимателем, который также является её работником или участником.

 

Методология доначисления налогов

 

Выявляя такие схемы, проверяющий орган консолидирует этих субъектов в один. Иными словами, для целей налогообложения рассматривает их как единого субъекта, который не соответствует критериям для применения специальных режимов налогообложения, за счёт чего и доначисляются налоги по общей системе.

 

Дефекты в методологии

Текущая практика заключается в том, что проверяющие некорректно засчитывают налоги, уплаченные каждым из субъектов, входящим в группу, которая появляется на основании консолидации раздробленных субъектов.

Так, в качестве уплаченных налогов рассматриваются лишь суммы налогов проверяемого субъекта, к которому присоединяют выручку и затраты остальных. Получается, что контролирующий орган выручку (прибыль) по консолидированному субъекту учитывает как совокупную выручку (прибыль) всех субъектов, а уплаченные налоги – как налоги каждого отдельного субъекта из группы.

Такой подход противоречит экономической логике консолидации и самим текстам составляемых по итогам проверок актов. По тексту актов признается, что получал консолидируемую выручку проверяемый субъект, это были его денежные средства, но налоги, уплаченные с этих денежных средств проверяемого, вдруг становятся налогами каждого отдельного субъекта и не зачитываются в счет налогового обязательства проверяемого.

Впоследствии каждый отдельный субъект, за исключением проверяемого, имеет возможность вернуть излишне уплаченные налоги из бюджета, о чем напрямую делается оговорка в акте проверки. При этом «неисполненное налоговое обязательство» проверяемого искусственно увеличивается, так как к базе для налогообложения добавились дополнительные суммы, а реально уплаченные налоги не были зачтены в рамках данного субъекта.

Для любого здравомыслящего человека понятно, что в бюджет была уплачена именно совокупная сумма налогов и при планировании схемы по «уходу» от налогов изначально должна была закладываться налоговая нагрузка всех субъектов, входящих в группу. Иначе экономическая суть операций теряется.

Представляется, что причина таких действий – попытка пополнить бюджет любыми способами. При таком подходе сумма недоплаты искусственно завышается, одновременно увеличивая штраф, который составляет огромные 40% от суммы неуплаченного налога (уменьшается до 20% в случае уплаты налога на момент вынесения постановления по административному правонарушению) и пеню.

 

Последствия дефектов в методологии

Почему такой подход контролирующих органов плох? Самое очевидное – субъекту хозяйствования доначисляются налоги в размере большем, чем в действительности было «сэкономлено», что влечет автоматический несправедливый рост размер штрафа и пени за неуплату налогов.

Однако самым неприятным негативным последствием является то, что за счет таких манипуляций контролирующего органа может произойти превышение порога суммы, которая достаточна для возбуждения уголовного дела по ст. 243 УК за неуплату (неполную) уплату налогов.

Основанием для освобождения от уголовной ответственности по ч. 1 ст. 243 УК является возмещение ущерба. Ущербом в данном случае будет являться размер неуплаченных налогов.

Стоит отметить, что 14.04.2021 вступит в силу новая редакция ст. 88-1 УК, согласно которой для освобождения от уголовной ответственности необходимо будет уплатить уголовно-правовую компенсацию, размер который опять же привязан к размеру ущерба по ст. 243 УК и составляет 100% ущерба (вреда), дохода, полученного преступным путем. То есть в итоге для освобождения от уголовной ответственности придётся выплатить двойную сумму доначисленных налогов.

Таким образом, увеличение суммы неуплаченного налога может не только повлечь уголовную ответственность, но также и стать препятствием для освобождения от уголовной ответственности для лиц, не имеющих возможности уплатить весь размер компенсации.  

 

Всегда ли выигрывает государство от увеличения размера наказания

Как известно из экономической теории, существует концепция, выражаемая кривой Лаффера (англ. Laffer curve) - графическое и устойчивое отображение зависимости между налоговыми поступлениями и налоговыми ставками. Концепция кривой подразумевает наличие оптимального уровня налогообложения, при котором налоговые поступления достигают максимума.

Применительно к рассматриваемой проблеме представляется, что указанная выше логика также справедлива и увеличение потенциального размера ущерба для плательщика не всегда влечет за собой реальную уплату денежных средств в бюджет.

Более того, признание суммы уплаченных налогов за каждым из отдельных субъектов без их консолидации влечет возможность их возврата из бюджета как излишне уплаченных.

Получается, что если субъект, который несёт всё бремя налоговой нагрузки, окажется не в состоянии выплатить в бюджет размер ущерба, то в итоге бюджет не только не пополнится, но и потеряет денежные средства, которые были ранее уплачены иными участниками консолидированной группы и в итоге возвращены ими из бюджета на основании решения проверяющего органа.

Перед плательщиком возникает дилемма: уплатить огромную сумму в бюджет или получить уголовно-правовое наказание, которое не всегда связано с лишением свободы. Самое парадоксальное заключается в том, что существующая практика подталкивает ко второму варианту, ведь в этом случае можно не только не заплатить в бюджет, но еще и претендовать на денежные средства, которые подлежат возврату как излишне уплаченные налоги.

Все публикации